El TS vuelve a cambiar: es el Banco quien debe pagar el impuesto de los préstamos hipotecarios.
Si sus efectos no fueran tan graves, podríamos bromear sobre los vaivenes jurisprudenciales sobre quién tiene que pagar el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados (AJD) en los préstamos hipotecarios. Hagamos un breve resumen:
– La Sala 3ª del TS, que es la encargada de resolver los temas tributarios, tenía una jurisprudencia consolidada declarando que el sujeto pasivo es el deudor, y que el artículo 68.2 del Reglamento del Impuesto que así lo declara es conforme a Ley.
– La Sala 1ª del TS, que se ocupa de los temas civiles y del juicio sobre el carácter abusivo de las cláusulas, declara en STS de 23 de diciembre de 2015 (ver aquí) que es sujeto pasivo la entidad prestamista. Considera por tanto abusiva la cláusula en escritura que atribuye los gastos al deudor, y da lugar al nacimiento de una gran industria de reclamaciones, aunque las resoluciones de tribunales inferiores no siempre favorecen en este punto a los deudores (como pueden ver aquí)
– La misma Sala 1ª, en STS núm. 148/2018, de 15 de marzo (comentada aquí y aquí) dice que no dijo que se interpretó mal la STS anteiror y que está de acuerdo con la Sala 3ª, es decir que el sujeto pasivo del AJD es el deudor. Pero en relación con la cuota fija del impuesto (el timbre de las hojas de la escritura y las copias, que son unos pocos euros) dice que la de la matriz debe repartirse entre las partes y la de las copias las paga el deudor.
– La nueva STS de la Sala 3ª 1505/2018 de 16 de octubre rectifica su criterio anterior y declara que el sujeto pasivo es el prestamista (sin distinguir cuota fija y variable) y declara la nulidad del art. 68.2 del Reglamento por ser contrario a la nueva interpretación que hace de la Ley.
Es decir, que se reprochaba a la Sala 1ª no seguir el criterio de la Sala 3ª, y cuando la 1ª lo sigue, resulta que la 3ª cambia su criterio para adoptar el que adoptaba (aunque después dice que no lo había hecho) la Sala 1ª en la STS de 2015…
Los argumentos para el cambio de criterio son resumidamente los siguientes:
1º El artículo 29 de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y AJD dice que el sujeto pasivo es el adquirente, pero en este caso hay un adquirente del préstamo (el deudor) y un adquirente del derecho real (el acreedor), por lo que ese criterio no se puede aplicar.
2º Los artículos 8 y 15 de la LITPAJD establecen que en el caso de préstamo con hipoteca se tributa solo por el préstamo y el sujeto pasivo es el prestatario, pero no son aplicables para el supuesto de AJD porque se dictan para la modaldida de Transmisiones Patrimoniales. El legislador podía haber establecido lo mismo en los arts. 29 y 31 que regulan el AJD y sin embargo no lo hizo.
3º “El hecho de ser la hipoteca un derecho real de constitución registral la sitúa, claramente, como negocio principal a efectos tributarios en las escrituras públicas en las que se documentan préstamos con garantía hipotecaria, pues el único extremo que hace que el citado acto jurídico complejo se someta al impuesto sobre actos jurídicos documentados es que el mismo es inscribible”. Lo transcribo porque me resulta difícil de entender y por tanto de explicar, pero lo intento: como el préstamo hipotecario no tributaría si no fuera inscribible y lo que se inscribe es la hipoteca y no el préstamo, aunque en general la hipoteca es lo accesorio, a efectos tributarios la hipoteca es lo principal, y debe ser sujeto pasivo el adquirente de ese negocio principal a efectos tributarios.
4º La base imponible no es el préstamo sino que incluye intereses, costas y gastos, por lo que no se grava lo que recibe el deudor sino la garantía que obtiene el acreedor.
5º El beneficiario del documento es el acreedor porque es el que podrá ejercer los derechos especiales de ejecución hipotecaria.
6º Cuando existe un deudor no hipotecante, sería sujeto pasivo alguien ajeno al derecho real constituido.
En otro post analizaremos estos argumentos y su crítica por el segundo voto particular, pero en este comentario de urgencia creo que es más importante plantear los efectos de la sentencia.
En primer lugar estima el recurso y por tanto declara la nulidad de la liquidación.
En segundo lugar anula el número 2 el artículo 68 del Reglamento del Impuesto que decía que el sujeto pasivo era el deudor en los prestamos con hipoteca. El art. 71 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa (LJCA) prevé que la sentencia anule el acto administrativo, que en este caso es el Reglamento. Aunque esta sentencia no constituye jurisprudencia, entiendo que la anulación se produce con arreglo a la citada norma sin necesidad de reiteración de la doctrina en otra Sentencia: el 68.2 ha quedado anulado. Sin embargo, eso no significa que haya cambiado la Ley y, a falta de jurisprudencia, los tribunales inferiores pueden seguir interpretándola como venían haciéndolo (ellos y el TS…). Dada la existencia de dos votos particulares, la divergencia con la última doctrina de la Sala 1ª sobre el mismo tema y el carácter (a mi juicio) muy forzado del argumento principal, no está claro que todos los tribunales vayan a cambiar de criterio.
Por otra parte, hay que tener en cuenta el artículo 73 de la LJCA, que dice: “Las sentencias firmes que anulen un precepto de una disposición general no afectarán por sí mismas a la eficacia de las sentencias o actos administrativos firmes que lo hayan aplicado antes de que la anulación alcanzara efectos generales.” Aunque esta norma supone una anomalía en relación con los efectos ex tunc de la nulidad, el TS lo ha aplicado reiteradamente (STS de 12-12-2003).
Aunque seguramente a partir de ahora en las hipotecas el Banco asumirá el pago del impuesto, se plantean muchas dudas sobre los efectos de la anulación de la sentencia respecto de los préstamos anteriores. ¿Se pueden considerar firmes las autoliquidaciones no recurridas o pueden reclamar por ingresos indebidos a las administraciones todos los deudores que hubieran pagado el impuesto en los últimos cuatro años? ¿Puede la administración reclamar a los Bancos el Impuesto? Parece probable que la sentencia reviva la pasión por las reclamaciones de los deudores a los Bancos por los gastos hipotecarios, pero el éxito no está garantizado. Hay que tener en cuenta que los deudores pagaron porque eran los sujetos pasivos conforme al Reglamento y a la interpretación del TS, y no porque lo dijera la cláusula de la hipoteca. Por tanto, parece que no deben reclamar al Banco sino a la Administración Tributaria. Se puede plantear (como sostiene aquí Miguel Pasquau), que los deudores reclamen directamente al Banco por haber realizado un pago por tercero o por enriquecimiento injusto. También puede pensarse en reclamar contra el Estado por haber dictado una norma interpretativa que era ilegal.
Aunque ayer bajaron en Bolsa los Bancos, los perjudicados podrían ser las Haciendas Autonómicas, que tendrán que devolver lo ingresado por este impuesto y reclamarlo a los Bancos, que se defenderán con el argumento de que había un Reglamento avalado por el TS e incluso por el Constitucional. Curiosamente, los beneficiarios inmediatos pudieran ser los promotores inmobiliarios, como sucede en el caso de esta Sentencia.
Licenciado en Derecho en 1989 (ICADE- E1). Notario en la oposición de 1991. Doctor en Derecho. Patrono de la Fundación Hay Derecho. Autor de artículos en El País, ABC, Nueva Revista, y de diversas publicaciones de Derecho Mercantil y otras materias.