La tributación en el IRPF de la extinción de condominio, en manos del Tribunal Supremo

La disolución de comunidad de bienes, o extinción de condominio, es una operación muy habitual, cuya tributación en el IRPF viene generando controversia desde hace tiempo. Me refiero, en concreto, al supuesto en el que se disuelve la situación de copropiedad sobre un inmueble, adjudicándoselo a uno de los copropietarios, y compensando éste, al resto, en metálico.

El origen de esta situación de comunidad puede ser “mortis causa”. Sería el caso, por ejemplo, de varios hijos que heredan de su padre, un mismo inmueble. Pero también puede ser fruto de una adquisición “inter vivos”. Por ejemplo, si ese mismo padre decide donar en vida ese inmueble a sus hijos. O si éstos, de común acuerdo, adquieren otro inmueble, por compraventa a un tercero.

Extinción de condominio: no hay transmisión en el impuesto de transmisiones patrimoniales (ITP) 

En estos casos, se considera que no hay transmisión gravable en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (ITP), por el hecho de que uno de los hermanos se adjudique la totalidad del inmueble, compensando a los otros en metálico. Y es que la extinción de condominio, tan solo supone una especificación o concreción de los derechos, que ya se tenían antes, en la situación de copropiedad. Así lo declaró el Tribunal Supremo en su conocida sentencia de 28-6-1999 (recurso 8138/1998).

Tampoco hay un exceso de adjudicación (que tributaría en el ITP), por el hecho de que un hermano se quede la totalidad del inmueble, que es mucho más de lo que le hubiera correspondido si se hubiera dividido el bien, adjudicando a cada uno su parte. Y es que, en el caso de los inmuebles, la decisión de adjudicar el bien a uno solo de los hermanos, es consecuencia de la indivisibilidad de dicho bien. O del hecho de que el inmueble, si se dividiera, desmerecería mucho su valor.

La disolución de la comunidad de bienes, ¿Supone la existencia de una alteración patrimonial en el IRPF?

Cuestión distinta es la que afecta al IRPF. Y a la posible existencia de una alteración patrimonial en sede de aquéllos que no se adjudicaron el inmueble, recibiendo a cambio una compensación en metálico.

A priori, puede extrañar que, si no hay transmisión en el ITP, sino mera especificación de derechos (Tribunal Supremo dixit), pueda hablarse de una transmisión gravable en el IRPF. Sin embargo, hay que tener en cuenta que, en el ITP, el hecho imponible es la propia transmisión. Por tanto, si ésta no existe, porque tan solo hay una especificación de derechos, no puede haber sujeción a este impuesto.

Sin embargo, en el IRPF, no se grava la propia transmisión, sino tan solo la existencia de una alteración patrimonial. De ello resulta que, incluso en supuestos como el analizado, en los que no hay una verdadera transmisión, sí exista gravamen en el IRPF. Y ello, por la alteración que, como consecuencia de dicha operación de extinción de condominio, puede producirse en el patrimonio del contribuyente que pierde el bien, pero se ve compensado económicamente.

Por este motivo, desde hace tiempo, la Agencia Tributaria ha puesto su lupa en la existencia o no de una alteración patrimonial en este tipo de operaciones. Y ha llegado a la conclusión de que, la existencia o no de dicha alteración patrimonial, dependerá de que en la extinción de condominio se actualice o no el valor del inmueble, que se adjudica a uno de ellos.

En caso de que el valor del bien, en la extinción de condominio, sea el mismo que tenía cuando se adquirió, y cada copropietario solo reciba en compensación el valor que en su día le costó el bien, no habrá alteración patrimonial. Ni, por tanto, ganancia o pérdida patrimonial.

Pero, no nos engañemos. Esto no suele ser lo habitual. Lo normal es que, por el mero transcurso del tiempo, el valor que se otorga al inmueble en la extinción de condominio sea bastante superior al que tenía cuando se adquirió. Y, en estos casos, Hacienda considerará que sí hay alteración patrimonial. E imputará a cada uno de los hermanos que no se adjudica el bien, y recibe a cambio una compensación en metálico, una ganancia patrimonial en su IRPF.

Sería el caso, por ejemplo, de un inmueble adquirido por cinco hermanos por importe de 200.000 euros (a razón de 40.000 euros cada uno), pero que, cuando se decide extinguir la situación de comunidad, se valora en 350.000 euros (correspondiendo una compensación de 70.000 euros a cada hermano que no se adjudica el bien). El criterio de Hacienda es que cada uno de estos hermanos deberá declarar en su IRPF, una ganancia patrimonial de 30.000 euros.

Todo ello, en base a lo dispuesto en el artículo 33.2 de la Ley 35/2006, del IRPF. Dispone dicho precepto que

“Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:

1. a) En los supuestos de división de la cosa común.
2. b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.
3. c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.”

En definitiva, Hacienda se agarra al último párrafo del precepto trascrito. Y considera que únicamente no habrá alteración patrimonial, cuando se observe la prohibición de no actualizar el valor de los bienes o derechos recibidos.

Sin embargo, son varios los Tribunales Superiores de Justicia que sostienen una interpretación distinta a la mantenida por la Agencia Tributaria.

Varios tribunales superiores de justicia, en contra del criterio de Hacienda. 

En efecto, son varios los Tribunales Superiores de Justicia que consideran que el precepto es claro, al declarar que en caso de división de la cosa común nunca hay alteración patrimonial. Para ellos, la prohibición de actualizar el valor de los bienes y derechos recibidos, solo tiene el objeto de asegurar el pago del impuesto, aunque sea de forma diferida.

Es decir, el legislador, consciente de que no hay alteración patrimonial al dividir la cosa común, quiere asegurarse de que no se actualiza el valor de los bienes recibidos. Y ello para que, si en el futuro este adquirente transmite dichos bienes, tribute entonces por toda ganancia patrimonial, computando el valor de adquisición originario que tenía el bien. Es decir, el de su adquisición en proindiviso.

Pensemos, por ejemplo, en el ejemplo anterior, en el que cinco hermanos adquirieron un inmueble por 200.000 euros, y lo acabaron adjudicando a uno de ellos por 350.000 euros. La interpretación sostenida por varios Tribunales consideraría que la adjudicación del bien a uno de ellos no ha producido una alteración patrimonial en los que han recibido, a cambio, una compensación en metálico.

Pero, la prohibición de actualizar valores supone que el que se adjudica el bien, si lo transmite en el futuro, deberá tributar en su IRPF computando como valor de adquisición el originario que tenía el bien. Es decir, el de 200.000 euros. Por tanto, será este hermano el que acabará tributando por la actualización de valor que ha experimentado el inmueble. No se elude, por tanto, el pago del impuesto, sino que se difiere. Se deja para más adelante.

Pues bien, son varios los Tribunales que sostienen esta tesis. Ejemplo de esta interpretación son las sentencias del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de 29-7-2016 (recurso 1914/2012), y de 6-6-2017 (recurso 1223/2013). En la primera de estas sentencias, el Tribunal valenciano, interpretando el referido artículo 33.2 de la Ley del IRPF, declara que

“frente a la interpretación que mantienen la Agencia Tributaria y el TEARCV, consideramos que el tenor del precepto lo que está expresando precisamente es que los supuestos de que se trata (división de cosa común, disolución de sociedad de gananciales y disolución de comunidad de bienes) no pueden conllevar la actualización de los valores de los bienes recibidos (es decir, que el valor del bien recibido mantiene el valor de la originaria adquisición a efectos de eventuales posteriores transmisiones), pero no que si se actualizan esos valores por los interesados al efecto de efectuar las correspondientes adjudicaciones deje de ser aplicable el apartado 2 de dicho art. 33 LIRPF 06, lo que -en modo alguno- dice el precepto.”

En el mismo sentido se expresa el citado Tribunal, en su más reciente sentencia de 15-6-2020 (recurso 2003/2018). Esta sentencia es, precisamente, la que ha sido recurrida en casación ante el Tribunal Supremo. En ella, afirma el Tribunal valenciano que

“el correcto entendimiento del último párrafo del apartado 2 del art. 33 LIRPF (“los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos”), es el de que las adjudicaciones hechas a cada uno de los miembros de la sociedad de gananciales no generan una valoración actualizada del bien adjudicado, de manera que cuando se proceda a una eventual enajenación del inmueble posterior a la disolución de la sociedad de gananciales habrá de tomarse, a efectos del correspondiente incremento o disminución patrimonial, el valor originario de adquisición previo a la disolución de la sociedad de gananciales”.

En el mismo sentido se ha pronunciado, además, el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en dos sentencias de 30-1-2019 (recursos 993/2017 y 994/2017). Y ello, declarando que

“en la división de la cosa común o en la división de la sociedad de gananciales realizadas respetando la cuota de participación, aun cuando alguno se adjudique bienes de mayor valor con obligación de compensar a metálico, no se produce exceso de adjudicación, y como consecuencia de ello no se produce alteración del patrimonio que aflore una ganancia patrimonial.” 

Y también el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, en sentencia de 26-9-2019 (recurso 1766/2018), sigue este criterio. Y ello, poniendo de manifiesto que toda extinción de comunidad refleja el valor de los inmuebles actualizados, para guardar la debida equivalencia en las adjudicaciones. Por ello, siendo obligada esta actualización, por el motivo económico indicado, no tiene sentido que la misma suponga, automáticamente, la existencia de alteración patrimonial, y la tributación en IRPF.

Así, declara el Tribunal que

“lo que es incuestionable es que dicha valoración ha de estar “actualizada” en el sentido de que ha de reflejar el valor actual de los bienes, evitando el riesgo de desigualdad en la adjudicación de lotes, por lo que siendo consustancial a la disolución de la sociedad de gananciales la adjudicación de los bienes conforme a su valor actualizado, carecería de sentido lógico-jurídico dejar sin efecto la previsión legal de inexistencia de alteración patrimonial en tales supuestos por el solo hecho -esto es, en todos los casos- de que se hayan adjudicado los bienes con arreglo a dicha actualización.”

Todo ello, para concluir, con remisión a la interpretación sostenida por el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana que,

“En definitiva, la interpretación que ha de conferirse al inciso último del artículo 33.2 de la LIRPF no es otra que la ofrecida por la STSJ de Valencia de 6 de junio de 2017, recurso 1223/2013 -que compartimos-, cuando declara: “En efecto, en supuestos como el de autos, esta Sala (véase nuestra reciente sentencia 690/2016, de 29 de septiembre ) ha considerado que el correcto entendimiento del último párrafo del apartado 2 del art. 33 LIRPF 2006 (“los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos”), es el de que las adjudicaciones hechas a cada uno de los miembros de la sociedad de gananciales no generan una valoración actualizada del bien adjudicado, de manera que cuando se proceda a una eventual enajenación del inmueble posterior a la disolución de la sociedad de gananciales habrá de tomarse, a efectos del correspondiente incremento o disminución patrimonial, el valor originario de adquisición previo a la disolución de la sociedad de gananciales. Y es que, en la precitada sentencia señalamos que el tenor del precepto lo que está expresando precisamente es que los supuestos de que se trata (división de cosa común, disolución de sociedad de gananciales y disolución de comunidad de bienes) no pueden conllevar la actualización de los valores de los bienes recibidos (es decir, que el valor del bien recibido mantiene el valor de la originaria adquisición a efectos de eventuales posteriores transmisiones), pero no que si se actualizan esos valores por los interesados al efecto de efectuar las correspondientes adjudicaciones deje de ser aplicable el apartado 2 de dicho art. 33 LIRPF 2006 , lo que -en modo alguno- dice el precepto.” 

En definitiva, para estos Tribunales es evidente que la extinción de condominio no supone alteración patrimonial, como expresamente prevé la Ley del IRPF, en su artículo 33.2. Y es que, el hecho de que no se deba llevar a cabo una actualización de valores tiene una finalidad exclusivamente tributaria, cual es la de evitar que estas operaciones se queden sin tributar, para el caso de que el adquirente de los bienes los transmita en un momento posterior.

El debate sobre la tributación en IRPF de la extinción de condominio, llega al Supremo. 

Como se ha indicado, el Tribunal Supremo va a decidir esta cuestión. Y ello, al haber admitido a trámite un recurso de casación contra la referida sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana, de 15-6-2020.

Así, mediante Auto de 18-3-2021 (recurso 5110/2020), el Alto Tribunal ha considerado que la cuestión que plantea interés casacional es la de

“Determinar en qué casos la compensación percibida por el comunero, a quien no se adjudica el bien cuando se disuelve un condominio, comporta para dicho comunero la existencia de una ganancia patrimonial sujeta al IRPF, teniendo en consideración la posible diferencia de valoración de ese bien entre el momento de su adquisición y el de su adjudicación y, en su caso, que aquella compensación fuera superior al valor de la parte proporcional que le correspondiera sobre ese bien.”

Hay que resaltar, no obstante, que el Auto de admisión se refiere a una sentencia anterior del mismo Tribunal Supremo, dictada en fecha 3-11-2010 (recurso 2040/2005). En dicha resolución el Alto Tribunal, interpretando el artículo 20.1 de la Ley 44/1978 de IRPF, y el 79 de su Reglamento (Real Decreto 2384/1981), aplicables ratione temporis, declaró que

“si la incorporación al patrimonio lo es por un valor superior al de adquisición actualizado fiscalmente, sí que se habrá producido un incremento patrimonial susceptible de calificarse como renta, en el momento de la división de la comunidad, y no, como sería en el caso de que la incorporación lo fuese por el mismo valor, en cuyo caso el incremento quedaría deferido al momento en que el adquirente enajenase el bien”.

Está por ver, por tanto, si el Tribunal Supremo revisará o mantendrá dicha doctrina, dictada en aplicación de una normativa distinta a la actual, pero que guarda con ella bastantes similitudes.

¿Qué deben hacer los contribuyentes hasta que el Tribunal Supremo resuelva el debate? 

Hasta que el Supremo resuelva, lo cierto es que se abre la puerta a iniciar los oportunos procedimientos de rectificación y devolución de ingresos indebidos. Ello, en relación con las últimas declaraciones de IRPF presentadas, y en aquellos supuestos en los que se haya declarado una ganancia patrimonial, como consecuencia de la actualización de valores producida en una extinción de condominio.

Ello será especialmente conveniente, cuando la disolución de comunidad, y la consiguiente tributación de la ganancia patrimonial en el IRPF, se haya realizado en ejercicios que estén a punto de prescribir.

Esto ocurre, por ejemplo, con el IRPF de 2016. Y, en poco más de un año, con el de 2017. Ello, teniendo en cuenta que, una hipotética sentencia favorable del Tribunal Supremo, no beneficiará a todos los contribuyentes. Sino, únicamente, a aquéllos a los que no les haya prescrito el derecho a solicitar la rectificación de su autoliquidación, y la devolución de ingresos indebidos.

Recordemos que el plazo de prescripción del derecho a solicitar la rectificación de una autoliquidación es de cuatro años, y se inicia al día siguiente de finalizar el plazo reglamentario que hubo para presentar tal autoliquidación. O al día siguiente de la presentación de la propia autoliquidación, cuando ésta se presenta de forma extemporánea.

Por tanto, la prudencia aconseja no dormirse. Y presentar cuanto antes, por si acaso, las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones en las que se incluyeron ganancias patrimoniales, consecuencia de una extinción de condominio. Ello, para evitar el riesgo de prescripción, caso de una sentencia del Tribunal Supremo que fuera favorable a los contribuyentes.