La ampliación del contenido de la obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero en la nueva ley de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal

El deber de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, comúnmente conocido como Modelo 720, es un viejo conocido, no sólo por quienes estudiamos el Derecho Tributario, sino también por profesionales de otras ramas jurídicas e incluso, por obligados tributarios que, teniendo bienes fuera de nuestras fronteras, ha sabido de la existencia de un régimen extraordinariamente severo y a buen seguro habrán temido por su potencial aplicación.

El referido régimen fiscal nos remonta a la Ley 7/2012, de 29 de octubre, a cuyo través se incorporó la disposición adicional 18ª en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante LGT), que vino a establecer un nuevo deber de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero. La novedosa regulación iba más allá de un mero deber formal de información; pues incorporaba modificaciones sustantivas en el régimen previsto para las ganancias patrimoniales no justificadas (IRPF) y la presunción de obtención de rentas (IS). Modificaciones que determinan enormes diferencias en las consecuencias jurídicas aplicables cuando las ganancias patrimoniales no justificadas derivan de patrimonio situado fuera del territorio español respecto del previsto para situaciones puramente domésticas. Todo ello provocaba evidentes problemas de compatibilidad con el Derecho de la Unión y en particular, aunque no sólo, con la libre circulación de capitales en los términos en que venía siendo interpretada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, que ya fueron analizados entonces en nuestro trabajo “Nueva obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero y consecuencias de su incumplimiento en la imposición sobre la renta: un estudio a la luz del derecho de la Unión Europea y la Constitución Española”.

A la Administración Tributaria difícilmente se le podrá criticar que haya venido aplicando la normativa surgida entonces, pues resulta evidente que su actuación se encuentra sometida a la legalidad. Ahora bien, precisamente, la aplicación de este régimen ha evidenciado parte de los numerosos problemas que plantea. Entre ellos cabe destacar la línea jurisprudencial –aunque no unívoca- mantenida por numerosos Tribunales Superiores de Justicia que han venido destacando la conculcación del principio de proporcionalidad por parte del régimen sancionador del deber de información sobre bienes situados en el extranjero, así como la deficiente configuración que del principio de culpabilidad se efectúan respecto del régimen previsto para las sanciones derivadas de la presentación extemporánea de la referida declaración. Como consecuencia de ello, han venido anulando la aplicación del régimen sancionador previsto en la disposición adicional 18ª de la LGT. Posición que, por cierto, también ha sido mantenida por algunos Tribunales Económico-Administrativo Regionales y por el propio Tribunal Económico-Administrativo Central que en varias resoluciones ha anulado la multa pecuniaria del 150% al entender que no concurría la culpabilidad necesaria para poder considerar cometida la infracción tributaria.

Por otro lado, las evidentes dudas de compatibilidad con el Derecho de la Unión motivaron la petición de decisión prejudicial presentada por el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña el 23 de julio de 2020 (Asunto C-330/20) que vino precedida del cuestionamiento por parte de la Comisión Europea del régimen de declaración de bienes y derechos situados en el extranjero, como consecuencia del cual la Comisión Europea había interpuso ya recurso por incumplimiento (C-788/19) el 23 de octubre de 2019. Recurso, conviene recordar, que trae causa de una carta de emplazamiento de 20 de noviembre de 2015, ocultada por la Administración Tributaria española durante dos años, en la que la Comisión Europea advertía ya a las autoridades españolas de la posible incompatibilidad con el Derecho de la Unión de las consecuencias tributarias derivadas del incumplimiento o del cumplimiento incorrecto de las disposiciones españolas, como consecuencia de lo cual la Comisión emitió dictamen el 15 de febrero de 2017, y en vista de que el Reino de España no adoptó medida alguna interpuso el referido recurso por incumplimiento.

Y por si cupiera la más mínima duda respecto de los defectos de que adolece esta regulación, actualmente el Tribunal Supremo ha admitido a trámite varios recursos de casación relacionados con diversos aspectos relativos a la normativa introducida por la Ley 7/2012, similares a los que están siendo objeto de enjuiciamiento a nivel europeo, por considerar que existe interés casacional.

Lo hasta ahora expuesto debería haber comportado una mayor cautela desde un punto de vista aplicativo a la hora de emplear tan cuestionado régimen fiscal y desde un punto de vista legislativo, parece evidente que se impone una reflexión profunda sobre su adecuación a Derecho y la, al menos, reforma del actual régimen jurídico.

Sin embargo, la respuesta dada por parte del legislador ha sido otra bien distinta. En efecto, el pasado 10 de julio de 2021 se publicó la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, de modificación de diversas normas tributarias y en materia de regulación del juego. Se trata de una ley con un cierto carácter ómnibus en el sentido de que incorpora modificaciones de muy diversa naturaleza en la regulación tributaria orientada, principalmente, a la prevención y lucha contra el fraude fiscal.

De los 19 artículos, 6 disposiciones adicionales, 2 disposiciones transitorias y 7 disposiciones finales, que incorporan las diversas modificaciones y medidas tributarias, previstas en el nuevo texto legal, interesa ahora destacar la referida al establecimiento de dos nuevas obligaciones informativas referidas a la tenencia y operativa con monedas virtuales. En efecto, además de los tres bloques de activos situados en el extranjero que deben ser informados previstos en la actual normativa (cuentas en entidades financieras; determinados títulos, activos y valores o derechos representativos del capital social, fondos propios o patrimonio de entidades; y finalmente, inmuebles, todos ellos situados en el extranjero) la nueva normativa introduce una obligación de suministro de información sobre las monedas virtuales situadas en el extranjero de las que se sea titular, o respecto de las cuales se tenga la condición de beneficiario o autorizado o de alguna otra forma se ostente poder de disposición, custodiadas por personas o entidades que proporcionan servicios para salvaguardar claves criptográficas privadas en nombre de terceros, para mantener, almacenar y transferir monedas virtuales.

En el Preámbulo de la referida Ley 11/2021, de 9 de julio, se afirme que “una vez transcurridos más de cinco años desde la entrada en vigor de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, que introdujo la obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, resulta necesario ajustar su contenido a las nuevas circunstancias existentes en el mundo económico. A tal fin, se introduce la obligación de informar sobre las monedas virtuales situadas en el extranjero”. Resulta sorprendente –o quizás no tanto- que el referido Preámbulo omita referencia alguna a los problemas de diversa índole que el referido régimen ha venido planteado desde su misma aprobación hasta el mismo momento de publicarse el referido texto legal. Porque, pocos días después de la aprobación de esta Ley se hacían públicas las conclusiones del Abogado General en el asunto C-788/19 P Comisión/España sobre la obligación de información en materia fiscal, en las que propone al Tribunal de Justicia que resuelva declarar que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del artículo 65 del TFUE y del artículo 40 del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo: al establecer que el incumplimiento de la obligación informativa respecto de cuentas bancarias nuevas en el extranjero o la presentación extemporánea del modelo 720 conllevan la calificación de dichos activos como ganancias patrimoniales no justificadas con independencia de la fecha de adquisición de los correspondientes activos; al imponer una multa proporcional del 150 % aplicable en caso de incumplimiento de la obligación informativa respecto de cuentas bancarias nuevas en el extranjero o de presentación extemporánea del modelo 720 con independencia de la fecha de adquisición de los correspondientes activos; y al imponer, en caso de incumplimiento de la obligación de información respecto de los bienes y derechos en el extranjero o de presentación extemporánea del modelo 720, multas fijas más severas que las sanciones establecidas en el régimen sancionador general para infracciones similares. Asimismo, en términos ciertamente discutibles, propone al Tribunal la desestimación del recurso en relación con las demás pretensiones de la Comisión. Es evidente que las conclusiones del Abogado General no vinculan al Tribunal de Justicia, pero es difícilmente imaginable que el Tribunal no declare incompatible con el Derecho de la Unión, al menos, los aspectos destacados por el Abogado General Hernrik Saugmandsgaard Øe; existiendo argumentos bien sólidos para ir incluso más allá en la declaración de incompatibilidad.

En todo caso, lo que no deja de sorprender es el comportamiento contumaz del legislador español al que, desgraciadamente, ya nos tiene acostumbrados; pues no es la primera vez que se empeña en mantener una regulación a todas luces contraria a Derecho de la Unión. En esta ocasión, además, los problemas de acomodo jurídico del deber de información sobre bienes en el extranjero no acaban en el análisis de su conformidad con el Derecho de la Unión. Por el contrario, existen dificultades de naturaleza constitucional de primer orden, a las que no se está prestando suficiente atención. Aunque eso sea harina de otro costal que convendrá desarrollar con mayor sosiego en otro momento, quizás una vez aclaradas las cuestiones pendientes a nivel europeo.

1 comentario
  1. Manu Oquendo
    Manu Oquendo Dice:

    Gracias por el artículo.

    Va a haber que comenzar las críticas que expone el artículo porque ya estamos en la clásica finca extractiva que más recuerda al Gulag que a un país de ciudadanos libres y soberanos. En realidad somos cautivos que trabajan para el señor del Olimpo unos ocho meses al año. Probablemente más si hiciésemos bien las cuentas. Ahora tratan de «fijar el siervo a la tierra del señor»

    Antes de llegar a las criptomonedas y el lugar de residencia de las «claves» –histeria evidente del legislador–, el sistema fiscal español ya dejaba mucho que desear y debería ser objeto de una revisión crítica muy profunda para evitar que, en un claro abuso de poder, se salte interesadamente cualquier norma económica, contable o de sentido común.
    Tres ejemplos muy sencillos y reales sobre personas físicas.
    1. Penalización en IRPF a los propietarios de una vivienda de vacaciones a los cuales se les imputa un Ingreso o Renta Inexistente y se les impide deducir los gastos pertinentes. Hay unos 4 millones de propietarios de casa de vacaciones y no se escucha a ningún partido. ¿Somos carnaza?
    2. En el cálculo de cualquier plusvalía, valores, por ejemplo, se impide actualizar por la inflación desde su adquisición y la deducción de gastos legítimos como, por ejemplo, las comisiones bancarias de custodia. Es decir, un atraco económico y contable.
    3. En el caso de una persona física, en cada compraventa de valores se le obliga a tributar por las correspondientes plusvalías aunque estas se reinviertan religiosamente.
    Si esa persona pone ese dinero en un fondo de Inversión el fondo está exento y la persona solo tributa cuando efectivamente liquida su posición en el mismo aunque haya hecho cincuenta compraventas.
    Es decir se fuerza a la persona física a entrar en el mundo de los fondos bancarios aunque haga lo mismo que ellos.
    En los tres casos impera el expolio.

    La Hipertrofia Fiscal de España es realmente un atropello que impulsa a irse de una tierra tan abusiva. El goteo ya hace mucho que comenzó y no me extraña.

    Hay que recordar que:

    1. Hemos perdido derechos por estar callados. El Antiguo Régimen al menos exigía el asentimiento explícito de los afectados antes de la imposición de gravámenes adicionales. Esa era la función principal de los «Estados Generales». Aquí todo es una subasta de derechos a cambio de votos excepto para los que pagan la fiesta.

    2. El Contenido Fiscal Total de cualquier producto ya excede el 65% de su Precio al Público solo con los Impuestos y tasas Explícitos. Si sumamos los impuestos ocultos y los gastos obligados por ley como por ejemplo los mal llamados derechos de CO2 en generación, se supera el 70%.

    Estas cosas suponen que en España ya no se pueda fabricar nada importante (Acero, Aluminio, Ladrillos, Cemento, Vidrio, etc.) porque de la Fiscalidad, que es el Mayor Coste de cualquier Producto, nunca hablamos. Asombroso.

    Este impuesto del CO2 estaba el mes pasado en 62 euros por tonelada (en 2012 era 4.5 Euros tonelada) y es el principal responsable de la situación actual aunque nadie hable de ella en prensa. Sin embargo afecta a todas las fábricas de cualquier cosa con una central de Cogeneración y pronto nos lo cargarán a nosotros por respirar. Úrsula Von der Leyen lo dijo en titulares en Julio.

    Estamos dormidos y en manos de gente que obedece órdenes ciegas que nos están destruyendo.
    Saludos y, nuevamente, gracias por el artículo.

Los comentarios están desactivados.