El cálculo del IIVTNU (Plusvalía Municipal) tras el RDL 26/2021. ¿Como hacerlo? ¿Es conforme a la STC 182/2021?

La STC de 26/10/2021 ha supuesto una modificación de su doctrina y la ampliación de efectos del principio de capacidad económica reconocido en el art. 31 de la Constitución: ha de aplicarse a todos los impuestos y  no solo afecta al hecho imponible sino también al método de cálculo del impuesto (ver aquí). Aunque la importancia de esta nueva doctrina va más allá del IIVTNU, su efecto inmediato ha sido el cambio del mismo por el RDL 26/2021, que es lo que voy a examinar aquí, primero explicando cómo se calcula ahora, y después viendo si el nuevo sistema cumple con lo que exigía la STC.

Como se calcula el impuesto.

A partir de ahora será necesario calcular la base imponible de dos formas.

La primera forma de cálculo se parece a la existente anteriormente pues consiste en multiplicar el valor catastral del suelo al tiempo de la transmisión por un coeficiente. La novedad es que el RDL establece unos nuevos coeficientes máximos según el número de años transcurridos desde la adquisición.

La Disposición Transitoria del RDL prevé que hasta que los Ayuntamientos adapten sus ordenanzas fiscales (en un plazo de 6 meses), se aplicarán estos coeficientes máximos.

Esto significa, por ejemplo, que para las adquisiciones de hace más de 20 años se estima un aumento de valor del 45%, y para las que están entre uno y dos años un aumento de un 13%. La novedad es que para los periodos inferiores al año, antes no gravados, se aplica un coeficiente en proporción a los meses completos transcurridos (es decir, que si se transmite antes de un mes de la adquisición existe una cuota cero, y si han transcurrido 7 meses el coeficiente será 0,14*7/12=0.0816, es decir un 8,16% de incremento).

La base imponible alternativa es la plusvalía real entre las dos transmisiones, es decir, la diferencia entre el valor de adquisición y el valor de venta del suelo aplicando los siguientes criterios (art. 104.5 LHL):

• Los valores serán los que resulten de los títulos de adquisición y transmisión (es decir de las escrituras y liquidaciones de impuestos, también en el caso de adquisiciones a título gratuito), salvo que la administración realice una comprobación de valores.
• No se incluyen en el valor de adquisición los impuestos y gastos (a diferencia de lo que sucede para el cálculo de las plusvalías en el IRPF).
• Cuando se transmite una vivienda, se multiplicarán esos valores de adquisición y transmisión por la siguiente fracción: valor catastral del suelo/ valor catastral

Si de estos cálculos resulta una base negativa o cero, la cuota será cero. En otro caso, a la menor de las dos bases se le aplicará un tipo del 30% (más ejemplos aquí).

¿Qué significa esto desde un punto de vista práctico?

Por una parte, que con respecto del sistema anterior las bases serán más bajas en los plazos largos y  más altas en los cortos (menos de 5 años) como pueden ver en este gráfico.

Además, como la Ley prevé que se actualicen estos coeficientes anualmente, se entiende que se irán adaptando a la variación real del valor de los inmuebles.

El nuevo sistema, además, evita el gravamen de una plusvalía inexistente y la plusvalía real sirve como límite de la ganancia presunta que resulta de la aplicación de los coeficientes. Por tanto que el sistema es más justo y normalmente beneficiará a los contribuyentes, salvo a aquellos que han obtenido ganancias reales en un periodo corto de tiempo.

Pero esto no quiere decir que el sistema cumpla con lo exigido por la STC.

Evaluación del sistema a la luz de la STC

El  RDL plantea problemas de constitucionalidad por la utilización del Decreto Ley, pero me limito aquí a examinar si cumple con el criterio de capacidad económica como lo exige la STC 182/2021. Dice esta que el establecimiento de un sistema objetivo solo sería constitucional si no fuera un “método único, permitiéndose legalmente las estimaciones directas del incremento de valor” o bien si gravara “incrementos medios potenciales”, algo que considera que el vigente método de coeficientes no cumple, pues el valor del suelo no siempre sube, como lo revelan las caídas tras la crisis de 2008.

El legislador parece haber querido transitar por ambos caminos.

Por una parte, modifica los coeficientes máximos anteriores, para acercarlos a la variación real de los precios inmobiliarios. En este grafico comparo la variación real del valor del suelo urbano (datos del Ministerio de Fomento), del valor de la vivienda (datos de Tinsa), y la variación que resulta del coeficiente anterior y del nuevo del RDL (el gráfico solo incluyo 17 años porque los datos del Ministerio comienzan en 2004). Vemos que claramente el nuevo coeficiente está más cerca de la evolución real de los precios que el anterior, pero que sigue siendo en casi todos los años bastante a la variación de real de vivienda y suelo.

Por tanto no parece que los coeficientes por sí solos puedan cumplir el requisito de gravar los incrementos potenciales generales que podrían permitir una utilización única de un criterio objetivo.

Para evitar este problema el legislador ha puesto otra vela a la determinación de la plusvalía real, de manera que el sistema objetivo no es ya el único. Creo que es acertado –por dar una suficiente seguridad jurídica- utilizar como valor de adquisición y transmisión el declarado fiscalmente en adquisición y transmisión, salvo comprobación de valores. También me parece admisible que cuando se transmite una vivienda se aplique para determinar el importe de la plusvalía del suelo la proporción entre valor catastral del suelo y el real. Me parece aceptable no porque sea real (los ayuntamientos lo han hecho variar esta proporción de forma a menudo arbitraria) sino porque no es fácil establecer otro criterio objetivo que haga razonablemente sencilla la fijación del valor del suelo.

Por el contrario, no está justificada la exclusión del valor de los impuestos para el cálculo de esta ganancia. Es evidente que el impuesto es coste de adquisición y que si se vende por un precio inferior a la suma de precio de compra e impuestos, el vendedor nada ha ganado y por tanto no hay capacidad económica gravable. Es cierto que el TC admite que la adecuación entre capacidad económica y cálculo admite modulaciones, y que no tiene porque ser tan estricta en el caso de este impuesto como en el del IRPF. Por ejemplo, mientras que en éste última debería ser obligatorio para el cálculo de las plusvalías tener en cuenta la inflación (ver aquí), podría defenderse que eso no sea necesario en el IIVTNU. Pero en todo caso la STC182/2021 exige que estas diferencias respondan a “una justificación objetiva y razonable”. Podríamos admitir que la exclusión de los gastos responde a la razón objetiva de la simplificación y que es razonable porque estos gastos representan una parte muy pequeña del valor de adquisición.

Pero esto no es aplicable a los impuestos. Primero, porque a diferencia de los gastos, que habría que acreditar, el cálculo es automático: basta hacer un programa que sume el impuesto aplicable en el momento de la adquisición al valor de adquisición. Además, porque su importe es muy significativo tanto en el caso de la vivienda nueva (10% de IVA) como usada (entre un 6% y un 11% de ITP según las CCAA) y puede absorber la mayor parte o toda la plusvalía. Alguien que comprara en 2019 y vendiera en 2021 con la ganancia media (que es  un 5%) tendría en realidad una pérdida de entre un 1% (si ha pagado el 6% de ITP) o de un 5% si ha pagado el 10%. Además, este sistema de cálculo resulta absolutamente injusto, pues los habitantes de las CCAA con el ITP más alto pagarán el mismo impuesto de plusvalía que los que compran en otra CA con unos  impuestos más bajos. Un ejemplo: se compra una casa en 2018 por 200.000 euros y se vende en 2021 por 222.000. En Navarra o Madrid (con ITP al 6%) el incremento real (ganancia-impuesto) sería de 22.000-12.000=10.000 euros, mientras que en muchas otras CCAA (ITP al 10%)  sería  22.000-10.000=2.000.  Es decir paga sobre la misma base quien en realidad ha ganado una quinta parte (es decir que paga 5 veces más por su ganancia patrimonial).

Ignorar la trascendencia de los impuestos sobre la ganancia resulta además contrario a la doctrina de la STC 126/2019, que el propio RDL cita en su preámbulo. Si el TC entendió que era inconstitucional cobrar el impuesto cuando la cuota del IIVTNU a satisfacer fuera “superior al incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente”, es evidente que lo mismo hay que aplicar cuando esta inexistencia de ganancia real deriva de otro impuesto.

La conclusión final es que la modificación del impuesto supone una indudable mejora respecto del sistema anterior, tanto desde el punto de vista de la justicia como de la seguridad jurídica. Sin embargo, entiendo que la exclusión de los impuestos del valor de adquisición es contraria a la doctrina a la que se quiere adaptar el nuevo RDL. Si el Gobierno quiere evitar la injusticia que supone y la inseguridad la litigiosidad que se derivará de ello, debe corregir cuanto antes este error del RDL.

Segismundo Alvarez Royo-Villanova

Licenciado en Derecho en 1989 (ICADE- E1). Notario en la oposición de 1991. Doctor en Derecho. Patrono de la Fundación Hay Derecho. Autor de artículos en El País, ABC, Nueva Revista, y de diversas publicaciones de Derecho Mercantil y otras materias.