La potestad de autotutela de la Administración tributaria en el seno del concurso de acreedores. A propósito de la Sentencia del Tribunal de Conflictos de Jurisdicción n.º 2/2022

La posibilidad de que la Administración tributaria inicie frente a la administración concursal actuaciones de declaración de responsabilidad —ya sea subsidiaria, con base en el artículo 43.1.c), o solidaria, acudiendo al socorrido artículo 42.2.a) de la LGT— ha sido confirmada por el Tribunal de Conflictos de Jurisdicción en varias ocasiones, la más reciente de ellas en la Sentencia n.º 2/2022, de 14 de noviembre de 2022. A diferencia de anteriores ocasiones, esta sentencia enjuicia el conflicto de competencia a la luz del texto refundido de la Ley Concursal, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2020, de 5 de mayo (“TRLC”), aunque las conclusiones coinciden con las alcanzadas en las sentencias n.^os 2/2018, de 21 de marzo de 2018, y 1/2013 de 9 de abril de 2013, en las que esta cuestión se analizaba bajo la antigua Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal (“LC”).

El Tribunal de Conflictos de Jurisdicción reitera que la vis atractiva del juez concursal para conocer de cualesquiera cuestiones relacionadas con el concurso, con desplazamiento del órgano originariamente competente (sea judicial o administrativo), debe interpretarse estrictamente, y que la declaración de responsabilidad tributaria frente a los administradores concursales es compatible con la pendencia del proceso concursal. Como ya había confirmado en el pasado, al no dirigirse la derivación de responsabilidad frente al concursado, sino frente a terceros (la administración concursal), no supondría una injerencia en el patrimonio del deudor ni afectaría la par conditio creditorum, y estaría, además, plenamente amparada por las facultades de autotuleta administrativa, unas facultades que otorgaría la legislación tributaria sin apenas cortapisas y que solo serían susceptibles de control en la jurisdicción contencioso-administrativa.

Aunque esta tesis admite, en nuestra opinión, muchas objeciones, queremos referirnos en este momento solo a dos de ellas.

La primera objeción tiene que ver con la interpretación expansiva que parece asumirse de la potestad de autotutela. Esta potestad, rectamente ejercitable solo en el seno de la relación administrativa y, por tanto, solo frente a los sujetos administrados, tiene su razón de ser en la presunción de legalidad de las decisiones administrativas dirigidas a tutelar los intereses generales, lo cual justificaría que la administración deba actuar con eficacia y presteza. Siendo esta su razón de ser, la autotutela no debería ser oponible frente a decisiones de otros poderes del Estado o actores jurídicos distintos de los sujetos administrados, como es el caso del juez del concurso que autoriza, por considerarla conforme a Derecho, una decisión de la administración concursal que más tarde es puesta en entredicho por la Administración por entender, por ejemplo, que ha “causado o colaborado en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria”, en aquellos casos en los que la derivación de responsabilidad tributaria se basa en el artículo 42.2.a) de la LGT.

Esta cuestión —si una misma actuación puede ser conforme a Derecho para el juez del concurso y lo contrario para la AEAT— parece planteársela también el Tribunal de Conflictos en la Sentencia n.º 2/2022, de 14 de noviembre de 2022:

“Esto plantea si una misma operación puede ser ilícita para la AEAT como acreedor concursal y, a la vez, admisible para el juez del concurso que la autoriza (…)”.

Sin embargo, pese a ser una de las cuestiones cruciales a resolver, el Tribunal remite esta cuestión a la jurisdicción contencioso-administrativa:

“9. Tal cuestión es relevante, ahora bien -y esto es fundamental-, que la competencia para declarar la responsabilidad tributaria corresponda a la AEAT no excluye que sus decisiones sean impugnables en vía administrativa y económico-administrativa y, en fin, ante la jurisdicción contencioso-administrativa”.

Esta atribución cuasi automática de la competencia a la AEAT nos lleva a la segunda objeción, que tiene que ver con el enfoque del que parte el Tribunal a la hora de analizar de qué lado debe caer la competencia para conocer de las acciones frente a la administración concursal por decisiones adoptadas en el seno del concurso.

Mientras que las sentencias referidas ponen el foco en el sujeto que ejerce la acción y atribuyen la competencia a la AEAT por el hecho de que la legislación tributaria le reconoce la facultad de llevar a cabo actuaciones de derivación de responsabilidad, entendemos que el criterio a tener en cuenta bien debería ser la naturaleza del daño o perjuicio ocasionado, siendo así que aquellas actuaciones sospechosas de haber generado un efecto dañino para la masa activa —es decir, para el conjunto de los acreedores— deberían someterse al juez concursal, mientras que solo aquellas que generasen un daño directo —no mediato a través de la disminución de la masa activa— a alguno de los acreedores pueden quedar al margen del concurso.

En este sentido, partiendo de la disposición adicional 8.ª de la LGT, que establece que “lo dispuesto en esta ley se aplicará de acuerdo con lo establecido en la legislación concursal vigente en cada momento”, podría inferirse que el legislador tributario supedita —“de acuerdo con”— el ejercicio de las potestades tributarias a lo previsto en la legislación concursal.

Según esta, la administración concursal tiene deberes frente a la masa activa —todos los acreedores en su conjunto— y frente a cada uno de ellos individualmente considerados. El primer grupo incluiría, por ejemplo, los deberes y obligaciones relativos a la toma de posesión, administración, supervisión y realización de la masa activa; el segundo, por ejemplo, el debido reconocimiento y clasificación del crédito y la correcta determinación del importe a percibir. Podría afirmarse que, en consonancia con esta dualidad de deberes, el régimen de responsabilidad prevé una acción indemnizatoria por daño colectivo o a la masa activa (artículo 94 del TRLC, antiguos apartados 1 a 5 del artículo 36 de la LC) y una acción indemnizatoria por daño individual o directo a un determinado sujeto producido por el incumplimiento de deberes específicos (artículo 98 del TRLC, antiguo apartado 6 del artículo 36 de la LC).

El daño colectivo o a la masa activa presupone la existencia de una pluralidad de personas, unidas por la insolvencia de un mismo deudor, cuyos intereses están en conflicto, de manera que el cobro por una de ellas supone una menor satisfacción de los intereses de los demás. Si un acreedor (dañado indirectamente) obtuviese para sí la reparación íntegra del daño colectivo (a la masa activa), se quebrantaría la naturaleza colectiva del concurso. Por este motivo puede afirmarse, en nuestra opinión, que el legislador concursal exige que la acción se ejercite en interés de la masa (art. 96 del TRLC), y que se sustancie “ante el juez que conozca o haya conocido del concurso por los trámites del juicio declarativo que corresponda” (art. 99 del TRLC, antiguo art. 36.3 de la LC).

El legislador concursal deja al margen de este régimen “las acciones de responsabilidad que puedan corresponder al concursado, a los acreedores o a terceros por actos u omisiones de los administradores concursales y auxiliares delegados que lesionen directamente los intereses de aquellos” (art. 98 del TRLC, antiguo art. 36.6 de la LC). El nacimiento de esta acción exige que el deudor, acreedor o tercero sufra el daño directamente —no mediatamente a través de la disminución de la masa activa—. Y para ser directo, el daño debe ocasionarse como consecuencia del incumplimiento de los deberes específicos que la administración concursal tiene frente a cada uno de los acreedores (por ejemplo, como decíamos, el reconocimiento o la determinación y clasificación del crédito), dando origen a una pretensión propia y exclusiva del acreedor dañado, diferente a la de los demás acreedores. Por ello, estaacción indemnizatoria por daño individual o directo sí puede ejercitarse al margen del juez del concurso.

Esta interpretación, en nuestra opinión más acorde con lo previsto en la disposición adicional 8.ª de la LGT, la legislación concursal y la razón de ser de la potestad de autotutela administrativa, evitaría también —como ya apuntaba Gloria Marín en su artículo El principio de eficacia y la defensa del crédito tributario— un enriquecimiento injusto de la AEAT, que reclama en su exclusivo y único beneficio la reparación de un daño causado a una colectividad de acreedores, y puede llevar a resultados desproporcionados en detrimento del propio administrador concursal si, por el mismo daño, otro acreedor entablara acciones de responsabilidad ante el juez del concurso.